Δικαιώματα και υποχρεώσεις Φορολογουμένων και Ελεγκτών κατά τον προληπτικό – προσωρινό και τακτικό φορολογικό έλεγχο

ΠΟΕ ΔΟΥ

Δικαιώματα και υποχρεώσεις Φορολογουμένων και Ελεγκτών

κατά τον προληπτικό – προσωρινό και τακτικό φορολογικό έλεγχο

Επιμέλεια – Σύνταξη: Σπύρος Αναγνώστου

Αναπλ. Δ/ντής Υπηρεσίας Ειδικών Ελέγχων (ΥΠ.Ε.Ε.)

ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΟΣ ΕΛΕΓΧΟΣ

ΓΕΝΙΚΑ

Έννοια – Σκοπός Φορολογικού Ελέγχου:

Είναι το σύνολο των ελεγκτικών ενεργειών που εφαρμόζονται από τα αρμόδια όργανα (ελεγκτές) με σκοπό:

α. Τη διαπίστωση της ορθής εφαρμογής των διατάξεων της φορολογικής νομοθεσίας.

β. Τη διαπίστωση της υποβολής των προβλεπόμενων δηλώσεων και επαλήθευσης του περιεχομένου αυτών, σε σχέση πάντα με τη συναλλακτική δραστηριότητα και τα οικονομικά αποτελέσματα, όπως αυτά προκύπτουν από τα προβλεπόμενα και τηρούμενα λογιστικά βιβλία και στοιχεία σύμφωνα με τις αρχές της λογιστικής επιστήμης και του Ε.Γ.Λ.Σ.

γ. Τον καθορισμό των φορολογικών υποχρεώσεων:

·        Στην περίπτωση που υποβλήθηκαν δηλώσεις με ανακριβές περιεχόμενο σε σχέση με τα δεδομένα των βιβλίων και στοιχείων.

·        Στην περίπτωση που δεν υποβλήθηκαν οι προβλεπόμενες δηλώσεις και δεν τηρήθηκαν τα οριζόμενα βιβλία.

·        Στην περίπτωση μη ορθής εφαρμογής των διατάξεων του Κ.Β.Σ.

Όργανα Φορολογικού Ελέγχου:

Οι φορολογικοί έλεγχοι διενεργούνται από τις αρμόδιες φορολογικές αρχές και συγκεκριμένα από τις Δ.Ο.Υ., Ελεγκτικά Κέντρα (Π.Ε.Κ. – Δ.Ε.Κ.) και από την Υπηρεσία Ειδικών Ελέγχων (ΥΠ.Ε.Ε.).

Διακρίσεις Φορολογικού Ελέγχου:

·        Είδος – Μορφή:

- Προληπτικός Έλεγχος

- Προσωρινός Έλεγχος

- Τακτικός Έλεγχος

·        Φορολογικό Αντικείμενο:

- Έλεγχος Κ.Β.Σ.

- Έλεγχος Φ. Εισοδήματος

- Έλεγχος Φ.Π.Α.

- Έλεγχος Φ.Μ.Υ., λοιπών παρακρατούμενων φόρων (Ζ΄ πηγής, εργολάβων, Ν 2112/20 περί αποζημιώσεων απολυόμενων κ.λ.π.)

- Έλεγχος επενδύσεων και Αναπτυξιακών Κινήτρων.

            1. Προληπτικός Έλεγχος

            Έννοια

            Είναι ο έλεγχος που γίνεται με σκοπό τη διαπίστωση εφαρμογής των διατάξεων του Κ.Β.Σ., καθώς και την εκπλήρωση των ληξιπρόθεσμων εν γένει φορολογικών υποχρεώσεων της επιχείρησης.

            Ο προληπτικός φορολογικός έλεγχος στοχεύει κυρίως, με την αιφνίδια Παρουσία των υπαλλήλων στις εγκαταστάσεις της επιχείρησης ή εκτός αυτής κατά τη διακίνηση, να αποτρέψει τους φορολογούμενους από τη διάπραξη φορολογικών παραβάσεων.

            Ο έλεγχος μπορεί να λαμβάνει γνώση οποιουδήποτε άλλου βιβλίου ή στοιχείου ή εγγράφου, εκτός από αυτά που τηρούνται υποχρεωτικά ή προαιρετικά, καθώς και κάθε περιουσιακού στοιχείου, που βρίσκεται στην επαγγελματική εγκατάσταση του επιτηδευματία ή στο κατάστημα κάθε άλλου υπόχρεου.

            Ο έλεγχος αυτός επιβάλλεται να είναι ουσιαστικός και σύντομος και ασκείται κυρίως από την Υπηρεσία Ειδικών Ελέγχων (ΥΠ.Ε.Ε.), τις Δ.Ο.Υ. και τα Ελεγκτικά Κέντρα (Π.Ε.Κ. – Δ.Ε.Κ.).

            Διατάξεις περί της διενέργειας προληπτικού ελέγχου

            Σύμφωνα με την παρ. 1 του άρθρου 36 του Κ.Β.Σ. (Π.Δ. 186/92), ο προϊστάμενος της Δ.Ο.Υ. και ο υπάλληλος που ορίζεται από αυτόν δικαιούται, οποιαδήποτε εργάσιμη για τον υπόχρεο ώρα, να λαμβάνει γνώση, να ελέγχει και να θεωρεί όλα τα βιβλία και στοιχεία που ορίζονται από τον Κώδικα αυτό ή άλλους νόμους, καθώς και αυτά που τηρούνται προαιρετικά από τον υπόχρεο και να λαμβάνει γνώση οποιουδήποτε άλλου βιβλίου, εγγράφου ή στοιχείου και κάθε περιουσιακού στοιχείου που βρίσκεται στην επαγγελματική εγκατάσταση του επιτηδευματία ή στο κατάστημα κάθε άλλου υπόχρεου.

            Διενεργείται προληπτικά κατά τη διάρκεια της διαχειριστικής περιόδου και αναφέρεται στον έλεγχο:

§  Διακίνησης των αγαθών

§  Ενημέρωσης των βιβλίων

§  Αποθεμάτων – ταμείου – περιουσιακών στοιχείων

§  Προσθέτων βιβλίων

§  Νομιμότητας φορολογικών ταμειακών μηχανών κ.λ.π.

            2. Προσωρινός Έλεγχος

            Έννοια

            Πρόκειται για μορφή ελέγχου που εμπεριέχει όλα τα στοιχεία του προλη­πτικού και με τον έλεγχο αυτό παρέχεται η δυνατότητα να εκδοθεί προσωρινό φύλλο ελέγχου, χωρίς ν' αναμένεται να διενεργηθεί τακτικός έλεγχος, για να καταλογιστούν οι φόροι κ.λπ. που οφείλει η επιχείρηση.

            Οι οφειλές αυτές πρέπει να προκύπτουν από τα τηρούμενα βιβλία ή από τα εκδοθέντα ή ληφθέντα φορολογικά στοιχεία και λοιπά δικαιολογητικά των εγγραφών και ο υπόχρεος να παρέλειψε την υποβολή της σχετικής δήλωσης απόδοσης του φόρου ή να υπέβαλε μεν δήλωση αλλά αυτή να είναι καταφανώς ανακριβής.

            Διατάζεις που αφορούν τη διενέργεια του προσωρινού ελέγχου είναι:

§  Άρθ. 50 Ν. 2859/2000

§  Άρθ. 67 Ν. 2238/1994

Με τις διατάξεις του άρθρου 67 παρ. 1, 2, 3, 5 του Ν. 2238/94 ορίζεται ότι επιχειρήσεις και ελεύθεροι επαγγελματίες, των οποίων το καθαρό εισόδημα υπο­λογίζεται σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 31 και 49 Ν. 2238/1994 αντίστοιχα και δεν έχουν υπαχθεί σε οριστικό έλεγχο κατά τις διατάξεις του άρθρου 66, μπορεί να υπαχθούν σε προσωρινό έλεγχο για το μερικό προσδιορισμό του εισοδήματος τους.

Ο έλεγχος αυτός διατάσσεται από τον Προϊστάμενο για ένα ή περισσότερα συγκεκριμένα θέματα και αντικείμενα του πλήρους και οριστικού φορολογικού ελέγχου.

Επίσης ο Προϊστάμενος, μπορεί να διενεργεί προσωρινό έλεγχο στα στοιχεία των δηλώσεων και στα βιβλία και στοιχεία των επιτηδευματιών για να διαπιστώσει:

α. Εάν οι εκπτώσεις από το εισόδημα υπολογίσθηκαν σύμφωνα με τις ισχύουσες διατάξεις.

β. Το αντικείμενο εργασιών του υπόχρεου και αν το εισόδημα που δηλώθηκε ανταποκρίνεται προς τα πραγματικά δεδομένα των βιβλίων και στοιχείων του υπόχρεου.

γ. Εάν με ανακλητική δήλωση μειώθηκαν νόμιμα οι φορολογικές υποχρεώσεις και επιβαρύνσεις γενικά.

            3. Τακτικός Έλεγχος

            Έννοια – Διατάξεις που διέπουν τη διενέργεια τακτικού ελέγχου

            Πρόκειται για τον έλεγχο που διενεργείται σύμφωνα με τις διατάξεις του άρ­θρου 66 του Ν. 2238/1994 και ο οποίος είναι εμπεριστατωμένος, πλήρης και οριστικός.

            Ο ελεγκτής καλείται να προσδιορίσει τη φορολογητέα ύλη και να τεκμηριώσει το πόρισμα του, τόσο από τα δεδομένα των βιβλίων, όσο και από λοιπά στοιχεία και πληροφο­ρίες που θα περιέλθουν σε γνώση του.

            4. Διαδικασία Ελέγχου

            Τα του τρόπου οργάνωσης, λειτουργίας, αρμοδιοτήτων των γραφείων ελέγ­χου, των μορφών ελέγχου, των εντολών ελέγχου, του τρόπου ενεργείας αυτών, τα κα­θήκοντα των ελεγκτών, καθώς και τα του περιεχομένου των εκθέσεων ελέγχου, ορί­ζονται από τις διατάξεις των άρθ. 15-21 του Π.Δ. 16/1989 (ΦΕΚ Α 6/05-01-89) περί κανονισμού λειτουργίας Δ.Ο.Υ., Π.Ε.Κ., Δ.Ε.Κ. και των Τοπικών Γραφείων κλπ, σε συνδυασμό με το άρθρο 30 Ν. 3296/2004 και Π.Δ. 85/2005 για την Υπηρεσία Ειδικών Ελέγχων (ΥΠ.Ε.Ε.).

            5. Εγχειρίδιο Φορολογικού Ελέγχου

            Το ΥΠ.Ο.Ο. κατ’ εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 18 του ν. 3610/2007, στο πλαίσιο της προσπάθειας για εδραίωση κλίματος αμοιβαίας εμπιστοσύνης στις σχέσεις της φορολογικής Διοίκησης με το φορολογούμενο εξέδωσε εγχειρίδιο φορολογικού ελέγχου, το οποίο επιδίδεται υποχρεωτικά και επί αποδείξει στον ελεγχόμενο κατά την πρώτη ημέρα του ελέγχου στις περιπτώσεις του τακτικού και προσωρινού ελέγχου και έχει αποκλειστικά ενημερωτικό χαρακτήρα (Εγχειρίδιο ΥΠ.Ο.Ο. Ιούνιος 2008). Σε αυτό περιλαμβάνονται οι βασικές πληροφορίες τις οποίες είναι απαραίτητο να έχει υπόψη του ο φορολογούμενος που καλείται να αντιμετωπίσει ένα φορολογικό έλεγχο.

            Στο παρόν άρθρο θα αναπτύξουμε το κεφάλαιο που αναφέρεται στα «Δικαιώματα και υποχρεώσεις φορολογουμένων και ελεγκτών κατά τον φορολογικό έλεγχο» και θα αναλύσουμε εκτενώς τα θέματα ελέγχου ταμείου και αποθεμάτων (κλειστή αποθήκη) λόγω της σπουδαιότητάς τους.

            6. Δικαιώματα Φορολογουμένων

            Ο φορολογούμενος στο πλαίσιο του ελέγχου δικαιούται:

§  Να λαμβάνει γνώση της εντολής ελέγχου, αντίγραφο της οποίας επιδίδεται σ’ αυτόν από τον ελεγκτή κατά την πρώτη ημέρα επίσκεψής του στην επιχείρηση (άρθρο 17 Π.Δ. 16/1989).

§  Να υποβάλλει, πριν την έναρξη του ελέγχου (προσωρινού ή τακτικού), αρχικές ή συμπληρωματικές δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος, Φ.Π.Α. και λοιπών φορολογιών, τελών και εισφορών, μέσα σε προθεσμία δέκα (10) ημερών από την επίδοση σε αυτόν επί αποδείξει σχετικής έγγραφης πρόσκλησης της αρμόδιας ελεγκτικής αρχής, προκειμένου να τύχει της προβλεπόμενης μείωσης στο ½ των πρόσθετων φόρων λόγω εκπροθέσμου των παραπάνω δηλώσεων (παρ. 1 άρθρο 4 Ν. 3610/2007). Επίσης, δικαιούται να υποβάλλει ειδική δήλωση - αναφορά για τις παραβάσεις Κ.Β.Σ. και λοιπές συγκεκριμένες παραβάσεις που σχετίζονται με τις κατά τα ανωτέρω υποβαλλόμενες δηλώσεις, προκειμένου τα οικεία πρόστιμα να μειωθούν στο 1/5 (παρ. 2 άρθρο 4 Ν. 3610/2007).

§  Να λαμβάνει με δαπάνες του αντίγραφα ή φωτοτυπίες των κατασχεθέντων βιβλίων, στοιχείων και λοιπών εγγράφων (παρ. 4 άρθρο 36 Κ.Β.Σ.)

§  Να παράσχει πριν την έκδοση σε βάρος του απόφασης επιβολής προστίμου για παραβάσεις των διατάξεων του Κ.Β.Σ. και του Ν. 1809/1988 περί Φορολογικών Μηχανισμών, τις απόψεις του για τις διαπιστωθείσες παραλείψεις ή παρατυπίες μετά από την επίδοση σε αυτόν επί αποδείξει σχετικής κλήσης προς ακρόαση και μέσα στην οριζόμενη από την κλήση αυτή προθεσμία, η οποία δεν μπορεί να είναι κατώτερη των πέντε (5) ημερών (παρ. 2 άρθρο 6 Ν. 2690/1999).

§  Να ζητήσει με αίτησή του εντός είκοσι (20) ημερών από της επίδοσης σ’ αυτόν σχετικού σημειώματος, την κρίση επί του κύρους των βιβλίων και στοιχείων του από ειδική προς τούτο επιτροπή μόνο για φορολογούμενους που ελέγχονται με τακτικό φορολογικό έλεγχο από το Δ.Ε.Κ. Αθηνών ή Θεσσαλονίκης και εφόσον διαπιστώνονται παραβάσεις που επηρεάζουν το κύρος και την αποδεικτική δύναμη των βιβλίων και στοιχείων τους (παρ. 5 άρθρο 70 Ν. 2238/1994).

§  Να λαμβάνει γνώση των αποτελεσμάτων του ελέγχου με την
κοινοποίηση σ’ αυτόν των οικείων καταλογιστικών πράξεων και εκθέσεων ελέγχου (άρθρο 69 Ν. 2238/1994).

         

          7. Υποχρεώσεις Φορολογουμένων

          Ο φορολογούμενος στο πλαίσιο του ελέγχου υποχρεούται:

§  Να επιδεικνύει τα τηρούμενα βιβλία και στοιχεία (παρ. 1 άρθρο 36 Κ.Β.Σ.)

§  Να παραδίδει σε εύλογο χρόνο κάθε στοιχείο και να παρέχει κάθε  ζητούμενη πληροφορία στον έλεγχο (παρ. 1 άρθρο 66 Ν. 2238/1994).

§  Να διευκολύνει τον έλεγχο και να μην προβάλλει προσκόμματα (παρ. 1 άρθρο 36 Κ.Β.Σ., παρ. 1 άρθρο 66 Ν. 2238/1994).

          8. Δικαιώματα Ελεγκτών

          Ο ελεγκτής στο πλαίσιο του ελέγχου δικαιούται:

§  Να ενεργεί έλεγχο οποιαδήποτε εργάσιμη ώρα για την επιχείρηση (παρ. 1 άρθρο 36 Κ.Β.Σ.).

§  Να ενεργεί οποιαδήποτε επιτόπια εξέταση κρίνεται αναγκαία και να λαμβάνει γνώση, να ελέγχει και να θεωρεί όλα τα βιβλία και στοιχεία που ορίζονται από τον Κ.Β.Σ. ή από άλλους νόμους, καθώς και αυτά που τηρούνται προαιρετικά από το φορολογούμενο (παρ. 1 άρθρο 66 Ν. 2238/1994, παρ. 1 άρθρο 36 Κ.Β.Σ.).

§  Να λαμβάνει γνώση οποιουδήποτε άλλου βιβλίου,  στοιχείου ή εγγράφου και κάθε περιουσιακού στοιχείου που βρίσκεται στην επαγγελματική εγκατάσταση του επιτηδευματία ή στο κατάστημα κάθε άλλου υπόχρεου (παρ. 1 άρθρο 36 Κ.Β.Σ.).

§  Να κατάσχει ανεπίσημα βιβλία, στοιχεία και λοιπά έγγραφα ή να παραλαμβάνει επίσημα βιβλία και στοιχεία. Στις περιπτώσεις που κατάσχονται ανεπίσημα βιβλία, στοιχεία και λοιπά έγγραφα, επιτρέπεται η κατάσχεση και των επίσημων βιβλίων και στοιχείων (παρ. 4 και 5 άρθρο 36 Κ.Β.Σ.).

§  Να ζητά από τον ελεγχόμενο φορολογούμενο να δίδει κάθε αναγκαία διευκρίνιση και κάθε χρήσιμο στοιχείο για τη διεξαγωγή του ελέγχου (παρ. 1 άρθρο 66 Ν. 2238/1994).

§  Να ζητά από τις δημόσιες ή δημοτικές και κοινοτικές αρχές, τα νομικά πρόσωπα δημοσίου δικαίου, τις τράπεζες, τις ιδιωτικές επιχειρήσεις και   γενικά   από   κάθε   οργάνωση   επαγγελματική,   εμπορική, βιομηχανική, γεωργική  κλπ.  οποιεσδήποτε πληροφορίες θεωρεί αναγκαίες για τη διευκόλυνση του έργου (παρ. 1 άρθρο 66 Ν. 2238/1994, παρ. 6 άρθρο 36 Κ.Β.Σ.).

§  Να λαμβάνει γνώση στοιχείων που καλύπτονται από το τραπεζικό απόρρητο, με άρση αυτού για τη διευκόλυνση του ελέγχου, σύμφωνα  με όσα ειδικότερα ορίζονται στο νόμο (παρ. 1 άρθρο 66 Ν. 2238/1994).

§  Να καλεί οποιοδήποτε πρόσωπο και να ζητά από αυτό να παράσχει εγγράφως πληροφορίες που είναι αναγκαίες για τη διευκόλυνση του έργου του (παρ. 1 άρθρο 66 Ν. 2238/1994).

§  Να ενεργεί διασταυρωτικές ελεγκτικές επαληθεύσεις στα βιβλία και στοιχεία επιτηδευματιών αρμοδιότητας άλλης ελεγκτικής αρχής που έχουν την έδρα τους στην ίδια πόλη ή στον ίδιο νομό, για να διαπιστώνει την ακρίβεια των δεδομένων των βιβλίων και στοιχείων του επιτηδευματία που ελέγχει (παρ. 1 άρθρο 66 Ν. 2238/1994).

          9. Υποχρεώσεις Ελεγκτών

          Ο ελεγκτής στο πλαίσιο του ελέγχου υποχρεούται:

§  Να δείχνει στο φορολογούμενο κατά την πρώτη ημέρα του ελέγχου και πριν την έναρξη αυτού, την υπηρεσιακή ή αστυνομική του ταυτότητα. και να του επιδίδει αντίγραφο της εντολής ελέγχου (άρθρα 15-21 Π.Δ. 16/1989 άρθρο 30 Ν. 3296/2004, Π.Δ. 85/2005).

§  Να είναι ευγενής απέναντι στο φορολογούμενο και αντικειμενικός στην κρίση του.

§  Να συντάσσει και να επιδίδει έκθεση κατάσχεσης σε περίπτωση κατάσχεσης ανεπίσημων βιβλίων, στοιχείων και λοιπών έγγραφων ή ταυτόχρονης κατάσχεσης ανεπίσημων βιβλίων, στοιχείων και λοιπών έγγραφων και επίσημων βιβλίων και στοιχείων. Επίσης, να συντάσσει και να παραδίδει απόδειξη παραλαβής στις περιπτώσεις παραλαβής μόνο επίσημων βιβλίων και στοιχείων (παρ. 3, 4, 5 άρθρο 36 Κ.Β.Σ.).

§  Να παραδίδει τα κατασχεθέντα ανεπίσημα βιβλία, στοιχεία και λοιπά έγγραφα στον αρμόδιο Προϊστάμενο, ο οποίος, εφόσον με αυτά ενεργεί φορολογική εγγραφή, τα διαφυλάσσει μέχρι την τελεσιδικία αυτής (παρ. 4 άρθρο 36 Κ.Β.Σ.).

§  Να επιδίδει σημείωμα με τις διαπιστώσεις του ελέγχου επί απόρριψης των βιβλίων και στοιχείων επιτηδευματιών αρμοδιότητας του Δ.Ε.Κ. Αθηνών ή Θεσσαλονίκης, προκειμένου ο ελεγχόμενος να μπορεί να απευθυνθεί σε ειδική προς τούτο επιτροπή, εφόσον το επιθυμεί (παρ. 5 άρθρο 70 Ν. 2238/1994).

§  Να συντάσσει μετά το πέρας του ελέγχου σχετική έκθεση ελέγχου με τις τυχόν διαπιστωθείσες παραλείψεις, η οποία αφού θεωρηθεί από τον Προϊστάμενο της αρμόδιας ελεγκτικής αρχής ή άλλο αρμόδιο προς τούτο όργανο, κοινοποιείται μαζί με τις οικείες καταλογιστικές    πράξεις στο φορολογούμενο κατά τις ισχύουσες διατάξεις (άρθρο 69 Ν. 2238/1994).

§  Να διαφυλάσσει το φορολογικό απόρρητο (παρ. 6 άρθρο 85 Ν. 2238/1994).

          10. Έλεγχος Ταμείου

          Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του Ν. 3296/2004 προβλέπεται η διενέργεια ελέγχου ταμείου και αξιογράφων κατά τους διενεργούμενους φορολογικούς ελέγχους επιτηδευματιών με βιβλία Γ΄ κατηγορίας Κ.Β.Σ. και ορίζονται οι συνέπειες επί διαπίστωσης διαφορών.

Η πιο πάνω επαλήθευση διενεργείται πριν από οποιαδήποτε άλλη ελεγκτική επαλήθευση και ανεξαρτήτως της ελεγκτικής υπηρεσίας που διενεργεί τον έλεγχο (Ελεγκτικά Κέντρα, Δ.Ο.Υ.), σε κάθε περίπτωση τακτικού ελέγχου, υποχρεωτικώς και ως προς το ταμείο και ως προς τα αξιόγραφα και πάντα με αναγραφή σχετικής μνείας στην εκδιδόμενη οικεία εντολή του τακτικού ελέγχου.

            Σε ό,τι αφορά τους προσωρινούς και προληπτικούς ελέγχους, η παραπάνω επαλήθευση, ανεξαρτήτως ελεγκτικής υπηρεσίας (Ελεγκτικά Κέντρα, Δ.Ο.Υ., ΥΠ.Ε.Ε.) θα ενεργείται μόνο εφόσον αυτό αναγράφεται στην οικεία εντολή ελέγχου.

            Περαιτέρω, για την εν λόγω επαλήθευση διευ­κρινίζονται τα εξής:

            Καταρχήν, πριν από οποιαδήποτε άλλη ελεγκτική ενέργεια, θα θεωρούνται με ιδιαίτερη σχολαστικότητα τα τηρούμενα βιβλία πρωτογενών εγγραφών επί χειρόγραφης τήρησης και το ισοζύγιο Γενικού - Αναλυτικών Καθολικών επί μηχανογραφικής τήρησης, καθώς επίσης και όλα γενικώς τα τηρούμενα και εκδιδόμενα στοιχεία αξίας, συμπεριλαμβανομένων και των λογιστικών στοιχείων (αποδείξεις ή εντάλματα ή γραμμάτια είσπραξης και πληρωμής, αποδείξεις παράδοσης ή παραλαβής αξιόγραφων κ.λπ.).

            Σε ότι αφορά τον έλεγχο ταμείου θα γίνεται καταμέτρηση των μετρητών από τον υπεύθυνο της επιχείρησης παρουσία των ελεγκτών (δεν θεωρούνται μετρητά οι μεταχρονολογημένες επιταγές) και θα συντάσσεται  σχετικό  πρωτόκολλο  καταμέτρησης το οποίο θα υπογράφεται από τον υπεύθυνο της επιχείρησης   και   τους  ελεγκτές. Ακολούθως, θα εξάγεται το υπόλοιπο του ταμείου (λογαριασμός ΕΓΛΣ 38.00), κατ’ εφαρμογή, ανάλογα με την περίπτωση και των διατάξεων της παρ. 7 του άρθρου 24 του Κ.Β.Σ. επί του οποίου θα προστίθενται οι εισπράξεις και θα αφαιρούνται οι πληρωμές μέχρι την ημέρα και ώρα του ελέγχου και το τελικό ποσό θα συγκρίνεται με το αποτέλεσμα της καταμέτρησης.

            Σημειώνεται ότι είναι σκόπιμο να ελέγχεται το ταμείο και σε ημερομηνίες προγενέστερες της τελευταίας ενημέρωσής του, καθώς επίσης να γίνονται αθροίσεις με βάση τα υφιστάμενα παραστατικά εισπράξεων και πληρωμών για το διάστημα που μεσολαβεί από την τελευταία ενημέρωσή του μέχρι και την ημέρα του ελέγχου, για τη διαπίστωση τυχόν πιστωτικών υπολοίπων σε ενδιάμεσες ημερομηνίες.

Παράδειγμα: Από την κίνηση του ταμείου της επιχείρησης «Β» διαπιστώνονται τα εξής:

ΕΙΣΠΡΑΞΕΙΣ		ΤΑΜΕΙΟ		ΠΛΗΡΩΜΕΣ
Ημ/νία	Αιτιολογία	Αξία	Ημ/νία	Αιτιολογία	Αξία
30-11-08	Υπόλοιπο	2.000.000	1-12-08	Αγορά μετρητοίς	1.300.000
2-12-08	Από Τράπεζα	800.000	2-12-08	Πιστωτής Α	500.000
			2-12-08	Γραμ. πληρωτέα	900.000
4-12-08	Από πελάτη Ξ	500.000	7-12-08	Γραμ. πληρωτέα	1.500.000
10-12-08	Από πελάτη Τ	600.000	9-12-08	Ενοίκιο	300.000
13-12-08	Γραμ. είσπρ.	400.000	12-12-08	Αγορά μετρητοίς	600.000
13-12-08	Από πελάτη Χ	1.100.000
14-12-08	Από πελάτη Ζ	900.000

            Από τον έλεγχο της κίνησης του ταμείου του παραδείγματος διαπιστώθηκε ότι στις 7-12-08 υπήρχε πιστωτικό υπόλοιπο ταμείου 900.000 ευρώ [(2.000.000 + 800.000 + 500.000) - (1.300.000 + 500.000 + 900.000 + 1.500.000)].

            Τα πιστωτικά υπόλοιπα που προκύπτουν πρέπει να επαληθεύονται με ιδιαίτερη προσοχή και να ερευνώνται τα παραστατικά, κατά την ημέρα που προκύπτει το πιστωτικό υπόλοιπο, για να διαπιστωθεί αν είναι πραγματικά ή οφείλεται σε τυπικούς λόγους (ετεροχρονισμός εγγραφών) (ΕΥΟ 1021520/161/ ΠΟΛ.1046/15.2.1996).

            Σε ό,τι αφορά τον έλεγχο των αξιόγραφων, θα γίνεται καταγραφή των αξιόγραφων που βρίσκονται στο χαρτοφυλάκιο της επιχείρησης από τον υπεύθυνο αυτής παρουσία των ελεγκτών και θα συντάσσεται στην περίπτωση αυτή πρωτόκολλο καταγραφής αξιόγραφων, το οποίο θα υπογράφεται από τον υπεύθυνο της επιχείρησης και τους ελεγκτές.

             Συνέπειες ελέγχου ταμείου

            Οι προκύπτουσες από τον έλεγχο ταμείου και αξιόγραφων αρνητικές ή θετικές διαφορές, πέραν των λοιπών συνεπειών και ανεξάρτητα από την προέλευση τους, προστίθενται σε κάθε περίπτωση στα καθαρά κέρδη της ελεγχόμενης επιχείρησης, θεωρούμενες ουσιαστικά ως λογιστικές διαφορές και παράλληλα οι διαφορές αυτές προστίθενται στα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης, προκειμένου αυτά να ληφθούν υπόψη για τον προσδιορισμό του ΦΠΑ και κάθε άλλου φόρου, τέλους ή εισφοράς στις λοιπές φορολογίες.

            Επισημαίνεται ότι οι τυχόν διαπιστούμενες κατά τα ανωτέρω διαφορές συνεχίζουν παράλληλα να λαμ3άνονται υπόψη για την κρίση επί του κύρους των βιβλίων κατά τις οικείες διατάξεις του Κ.Β.Σ., θέμα το οποίο και συναρτάται με τον κατ’ έλεγχο προσδιορισμό των αποτελεσμάτων, ενώ σε κάθε περίπτωση, επιβάλλονται βεβαίως άμεσα τα κατά περίπτωση προβλεπόμενα πρόστιμα για τις παραβάσεις του Κ.Β.Σ. που σχετίζονται με τις διαφορές αυτές. (Αναλυτικές οδηγίες για το θέμα σχετικά με τον έλεγχο του ταμείου και αξιόγραφων έχουν δοθεί με την ερμηνευτική εγκύκλιο ΠΟΛ. 1027/22.2.2005).

            11. Έλεγχος αποθεμάτων (κλειστή αποθήκη)

            Σημειώνεται ότι ένας από τους αποτελεσματικότερους τρόπους ποσοτικών ελεγκτικών επαληθεύσεων είναι η μέθοδος της κλειστής αποθήκης.

            Ο έλεγχος αυτός είναι ευχερέστερος σε επιχειρήσεις που εκδίδουν στοιχεία από τα οποία προκύπτουν το είδος και η ποσότητα των πωλούμενων ειδών (χονδρικές πωλήσεις ή λιανικές με Βιβλίο Αποθήκης).

            Η εφαρμογή της πιο πάνω μεθόδου διευκολύνεται όταν τηρείται Βιβλίο Απογραφών (ορισμένοι υπόχρεοι της Β' κατηγορίας και όλοι της Γ' κατηγορίας).

            Η μέθοδος αυτή είναι αποτελεσματική σε οποια­δήποτε χρονική στιγμή και αν πραγματοποιηθεί, ενδείκνυται όμως να γίνεται στους πρώτους μήνες μετά την απογραφή λήξης, για να μην ανατρέχει ο έλεγχος σε μεγάλο πλήθος παραστατικών.

            Μεθοδολογία

·        Επιλέγονται προς έλεγχο ορισμένα είδη, ενδεικτικά, κατά προτίμηση αυτά που έχουν σαφήνεια περιγραφής και που πιθανολογείται φοροδιαφυγή, λόγω της μεγάλης αξίας τους, του μικρού τους όγκου κ.λπ..

·        Θεωρείται το Βιβλίο Απογραφών και ελέγχεται αν οι καταχωρίσεις σε αυτό έχουν γίνει σύμφωνα με τις διατάξεις του ΚΒΣ, όπως ισχύουν κάθε φορά.

·        Θεωρούνται όλα τα στοιχεία διακίνησης της επι­χείρησης.

·        Καταμετρείται το απόθεμα του είδους που έχει επιλεγεί στους χώρους όπου είναι αποθηκευμένο, με τον υπεύθυνο που έχει ορίσει η επιχείρηση στο συγκεκριμένο χρόνο.

·        Συντάσσεται πρωτόκολλο καταμέτρησης, το οποίο υπογράφεται και από την επιχείρηση.

·        Λαμβάνονται οι αναγραφόμενες ποσότητες του επιλεγέντος είδους από το Βιβλίο Απογραφών, οι οποίες αποτελούν την αφετηρία των ελεγκτικών επαληθεύσεων.

·        Προστίθενται οι αγορασθείσες ή παραληφθείσες ποσότητες σε συγκεκριμένη χρονική περίοδο μετά την απογραφή.

·        Αφαιρούνται οι παραδοθείσες πωλήσεις (βάσει Τι­μολογίων, Δελτίων Αποστολής κ.λπ.) στην ίδια χρο­νική περίοδο.

·        Εξάγεται το ποσοτικό αποτέλεσμα, που πρέπει να συμφωνεί με την καταμετρηθείσα ποσότητα, αφού ληφθούν υπόψη τυχόν δικαιολογημένες φύρες ή απομοιώσεις ή απώλειες κ.λπ.

Παράδειγμα

Είδος: Video  Μάρκα: «R»

Απογραφή:                                                             31-12-2008               100 τεμ.

Πλέον εισαγωγές μέχρι                             30-4-2009                   65 τεμ.

(ως κατάσταση εισαγωγών)                                                          ---------

                                             ΣΥΝΟΛΟ                                          165 τεμ.

Μείον πωλήσεις μέχρι                               30-4-2009                   80 τεμ.

(ως κατάσταση τιμολογ.)                                                         ---------- 

                                                                     ΥΠΟΛΟΙΠΟ              85 τεμ.

Καταμετρηθείσα ποσότητα (ως πρωτόκολλο

κατμ/σης)                                                                                          70 τεμ.

                                                                                                         ----------

                                             ΔΙΑΦΟΡΑ                                          15 τεμ.

Η διαφορά αυτή θεωρητικά μπορεί να σημαίνει:

-   Ανακριβή απογραφή

-   Μη εμφανισθείσες αγορές (εισαγωγές)

-   Μη εμφανισθείσες πωλήσεις.

            Ο έλεγχος αν από άλλα στοιχεία δεν μπορεί να συγκεκριμενοποιήσει μία από τις προαναφερόμενες παραβάσεις, καταλογίζει και στοιχειοθετεί παράβαση για μη εμφάνιση πωλήσεων.

ΕΠΙΛΟΓΟΣ

            Με το παραπάνω άρθρο επιχειρείται μια συνοπτική προσέγγιση του θέματος με την πεποίθηση ότι θα αποτελέσει ένα πρακτικό και εύχρηστο εργαλείο για λογιστές, νομικούς, επιχειρηματίες αλλά και για τους συναδέλφους των φοροελεγκτικών υπηρεσιών.

            Τέλος, σε κάθε περίπτωση ο αναγνώστης θα πρέπει να ανατρέχει στους σχετικούς νόμους και στις οδηγίες και εγκύκλιες διαταγές της Διοίκησης.

ΝΟΜΙΚΟ ΠΛΑΙΣΙΟ

-   Ν. 2238/1994

-   Ν. 2859/2000

-   Π.Δ. 186/1992

ΕΓΚΥΚΛΙΕΣ ΔΙΑΤΑΓΕΣ – ΟΔΗΓΙΕΣ

-   ΠΟΛ 1027/22-2-2005

-   ΕΓΧΕΙΡΙΔΙΟ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΩΝ ΕΛΕΓΧΩΝ (Γ.Γ. ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΩΝ & ΤΕΛΩΝΕΙΑΚΩΝ ΘΕΜΑΤΩΝ – ΓΕΝ. Δ/ΝΣΗ ΦΟΡΟΛ. ΕΛΕΓΧΩΝ – Δ/ΝΣΗ ΕΛΕΓΧΟΥ ΕΚΔΟΣΗ 2^Η ΙΟΥΝΙΟΣ 2008)